Naschrift bij “Repliek op: Lezersvraag – Dubbele heffing op pensioenuitkering”

In Archiefby robert

Het pensioenartikel van het Belastingverdrag tussen Nederland en België doet veel stof opwaaien. Ons antwoord op de lezersvraag uit het juli/ augustus-nummer heeft dan ook meerdere (Belgische) pennen in beweging gezet, waaronder die van mevrouw Hendrickx. Omdat het zeer ingewikkelde regelingen betreft, heeft de redactie van het NBM besloten bij wijze van uitzondering om de repliek te publiceren en ons de gelegenheid te geven hierop te reageren.

Het gaat hierbij vooral om de uitleg van met name paragraaf 2 van artikel 18 Verdrag. De repliek op onze bijdrage zouden wij in het kort als volgt willen samenvatten:
1. De letterlijke tekst van het Verdrag zou zowel België als Nederland toestaan om belasting te heffen over in België laagbelaste pensioenen en lijfrentes (vanwege het woord “ook” in de Verdragstekst). Nederland zou dus niet exclusief heffingsbevoegd zijn.
2. Het toepassen van vrijstelling met progressievoorbehoud in België is wel juist.

Het meest interessante aan deze kritiek is dat het ene argument per definitie betekent dat het andere argument onjuist is. Immers als België belasting mag heffen (punt 1.), dan past zij per definitie geen vrijstelling toe (punt 2.). En omgekeerd: als België voorkoming van dubbele belasting verleent (punt 2.), bevestigt zij daarmee dus geen heffingsrecht te hebben onder het Verdrag (punt 1.). Hoe boeiend dit ook is, daarmee is de lezersvraag nog niet beantwoord. Wij gaan daarom op beide bovenstaande punten graag nader in.

Punt 1: Heffingsrecht onder het Belastingverdrag
In de repliek wordt ingegaan op de letterlijke tekst van het Verdrag toe. Op grond van de letterlijke tekst is de conclusie van mevrouw Hendrickx dat zowel Nederland als België mogen heffen. Wij kunnen ons zeker aansluiten bij haar conclusie dat er een dubbel heffingsrecht lijkt te staan in paragraaf 2 van artikel 18 van de Verdragstekst, vooral door het gebruik van het woordje “ook”. Maar naar onze mening hebben Nederland en België dat zo niet bedoeld.

Het uitgangspunt van een Belastingverdrag is om dubbele belastingheffing te voorkomen. Om die reden wijst het Verdrag inkomsten toe aan één van beide landen. Bij wijze van uitzondering komt aan twee landen een heffingsrecht toe, zoals bij dividenden. Er staat dan duidelijk omschreven hoeveel (welk percentage) ieder land mag heffen. Zoals mevrouw Hendrickx terecht schrijft lijkt uit paragraaf 2 van het pensioenartikel te volgen dat beide landen mogen heffen sec. Maar als dat zo zou zijn, dan dient het Verdrag nergens toe. Dit zou immers zonder Verdrag ook zo zijn. Het doel van het Verdrag is juist om dit te voorkomen en heffingsrechten te verdelen. Nederland en België kunnen dit dus nooit zo hebben bedoeld en de bedoeling van Verdragspartijen staat voorop bij de uitleg van een Verdragstekst. Wat Nederland en België dan wel hebben bedoeld, moet worden gezocht in andere bronnen.

Zeer instructief is de Belgische circulaire nr. AFZ/2004/0313 (AFZ8/2004) van 28 april 2004. Daarin staat dat als paragraaf 2 van artikel 18 toepassing vindt niet beide landen mogen heffen, maar dat een bronstaatheffing wordt toegepast. Vervolgens staat toegelicht dat met “bronstaatheffing” wordt bedoeld “belastingheffing in de bronstaat (Nederland)”. Dit betekent dus dat Nederland exclusief heft. Ook staat nog toegelicht dat als de woonstaat (België) en de bronstaat (Nederland) mogen heffen (zoals lijkt te volgen uit de tekst van paragraaf 2), dat in dat geval de woonstaat (België) dubbele heffing moet vermijden.

De uitleg in de circulaire geeft duidelijk de bedoelingen van Nederland en België weer: een belastingheffing door de bronstaat. In de situatie van de lezersvraag betekent dit dat Nederland heft. Dit staat zo ook vermeld in het antwoord op de parlementaire vraag van de heer Van Biessen aan de Minister van Financiën d.d. 25 juni 2009 (vraag 09/548), zoals wij die van een andere nauwgezette lezer hebben ontvangen, waarvoor overigens nog onze vriendelijke dank. Deze parlementaire vraag brengt ons ook bij het tweede punt: het progressievoorbehoud.

Punt 2: Voorkoming van dubbele belasting
Als we mogen aannemen dat Nederland bevoegd is om belasting te heffen, dan is de vervolgvraag op welke manier België voorkoming van dubbele belasting zal geven. In België wordt verwezen naar artikel 155 WIB, waarin een vrijstelling met progressievoorbehoud is opgenomen. De parlementaire vraagsteller had goed gezien dat toepassing van die vrijstelling met progressievoorbehoud niet tot een rechtvaardig resultaat leidt. Toch blijft de Minister van Financiën in zijn antwoord bij toepassing van het progressievoorbehoud. In dat standpunt kunnen wij ons niet vinden en, zo blijkt in onze praktijk, diverse Belgische belastinginspecteurs gelukkig ook niet. Hoewel het ingewikkelde regelingen betreft, zullen wij proberen het probleem toe te lichten.

Verreweg de meeste landen heffen een progressieve belasting: een belasting met steeds hogere belastingschijven. Dat betekent dat naar mate je inkomen hoger wordt, je relatief hoger wordt belast. Daarnaast komt het ook voor dat bepaalde soorten inkomen tegen één vast tarief wordt belast, bijvoorbeeld box 2 in Nederland of het Belgische vaste tarief van 15% op bepaalde lijfrente-uitkeringen (15% over een forfaitair rendement van 3%).

Bij een systeem met oplopende belastingschijven is het gunstiger om bij een inkomen van bijvoorbeeld € 100.000 dit inkomen op te delen over twee landen. Je kunt dan namelijk twee keer gebruik maken van de laagste belastingsschijven. Dit voordeel heb je niet als die € 100.000 in één land belast wordt. Dit is niet erg rechtvaardig. Daarom wordt bij een belastingvrijstelling in het woonland met dit voordeel rekening gehouden. Dit gebeurt door de belastingvrijstelling niet tegen het maximale (hoogste) tarief te verlenen maar tegen het gemiddelde belastingtarief: dit wordt vrijstelling met progressievoorbehoud genoemd. Het gevolg is dat het voordeel van het spreiden van belast inkomen over twee landen wordt verminderd. Overigens erkennen wij dat deze techniek grof kan uitwerken en (gevoelsmatig) soms teveel en vaak te weinig vrijstelling geeft.
Progressievoorbehoud dient om het voordeel van oplopende belastingschijven tegen te gaan. Dat betekent ook dat als er sprake is van inkomen dat aan een vast en afzonderlijk tarief onderworpen is, progressievoorbehoud niet op zijn plaats is. Er is dan namelijk geen sprake van een te hoge belastingvrijstelling (tegen toptarief) die gecompenseerd moet worden. Als dan toch progressievoorbehoud wordt toegepast, dan levert dit een verkeerd resultaat op. Wij geven een vereenvoudigd voorbeeld om dit toe te lichten:

Het totale inkomen van een inwoner van Land X bestaat uit € 30.000 dat belast is in Land X, en € 40.000 afkomstig uit Land Y, waarover land X niet mag heffen. Het vrij te stellen inkomen van € 40.000 wordt belast tegen een vast tarief van 5% en het overige tegen een vast tarief van 60%. Als alles belast zou zijn in Land X dan bedraagt de totale belasting daar € 20.000.
Maar over € 40.000 mag Land Y heffen: naar onze mening moet nu € 40.000 worden vrijgesteld. In Land X betaal je nog belasting over: € 30.000 * 60% = € 18.000. Als Land Y vervolgens op exact dezelfde wijze belasting heft als Land X, dan wordt daar geheven € 40.000 à 5% = € 2.000. De belastingbetaler betaalt dan in totaal € 20.000, hetzelfde als alles belast zou zijn in Land X.
Als wij hier progressievoorbehoud moeten toepassen, dan wordt de vrijstelling berekend op: € 40.000 / € 70.000 * € 20.000 = € 11.429. In Land X wordt dan nog maar € 20.000 -/- € 11.429 = € 8.571 aan belasting betaald. De heffing in Land Y blijft € 2.000, zodat de belastingplichtige slechts € 8.571 + € 2.000 = € 10.571 betaalt. Dit is veel te weinig!
Wij kunnen de tarieven ook omdraaien en dan progressievoorbehoud berekenen. In dat geval moet de belastingplichtige in Land X en Y in totaal € 34.928 betalen, terwijl hij € 25.500 zou hoeven te betalen als alles belast was in Land X. Nu dus veel te veel!

Dit voorbeeld laat zien wat de gevolgen kunnen zijn, als we het antwoord van de Minister van Financiën op de parlementaire vraag volgen. De conclusie is dan ook dat het toepassen van progressievoorbehoud bij vaste tarieven naar onze mening tot een verkeerd resultaat leidt. Daarnaast zou de toepassing van progressievoorbehoud ook betekenen dat Belgische inwoners in verder gelijke situaties anders worden behandeld (discriminatie). Als het inkomen namelijk niet vrijgesteld hoeft te worden geldt een vast tarief. En als er wel vrijgesteld wordt, dan wordt er effectief een progressieve heffing toegepast. Voor dit onderscheid is geen rechtvaardiging, omdat belastingprogressie niet speelt.

Tenslotte zijn wij dankbaar voor de reacties die wij hebben gekregen op onze bijdragen. Wij hopen ook dat met die reacties en met dit naschrift ons antwoord op de lezersvraag helderder is geworden. Onze conclusie is dan ook: Nederland mag heffen over het pensioen en België zou dit inkomen vrij dienen te stellen, zonder toepassing van progressievoorbehoud.
hits=87= / id=2001=