Fictief loon bijna nergens meer mogelijk?

In Archiefby robert

Conclusie A-G, 28 april 2016

Nederland kent een wettelijke regeling die een DGA (directeur-groot aandeelhouder, aandeelhouder van ten minste 5% in een vennootschap) verplicht om een loon op te nemen van minimaal € 44.000 (2016). Eén van de redenen voor deze verplichting is om ervoor te zorgen dat een DGA niet de mogelijkheid heeft om belastingheffing uit te stellen indien hij met tussenkomst van een vennootschap zijn werkzaamheden verricht. Door te verplichten zichzelf jaarlijks een loon uit te keren, wordt dit loon jaarlijks belast met inkomstenbelasting en premieheffing.

Ook DGA’s die geen inwoner zijn van Nederland, maar wel aandelen houden in een Nederlandse vennootschap, kunnen met het fictief loon te maken krijgen. Ook zij moeten namelijk in beginsel voor deze werkzaamheden een loon in aanmerking nemen. Nederland heeft daarbij altijd het standpunt ingenomen dat belastingverdragen niet in de weg hoeven te staan aan toepassing van het fictieve loon. Dit is uiteraard maar de vraag omdat door het fictieve loon winst van de vennootschap, alsmede dividendbelasting wordt omgezet in inkomen uit een dienstbetrekking. Dit kan nadelig uitvallen voor de woonstaat, omdat die dan minder belasting kan heffen.

Het fictief loon is in Nederland ingevoerd in het jaar 1997. Er is in het verleden al eens door de Hoge Raad uitgemaakt dat het fictief loon niet toegepast kan worden op het moment dat het belastingverdrag ouder is dan de fictief loonregeling. De redenering is dat door de fictief loonregeling Nederland haar heffingsmogelijkheden heeft uitgebreid ten koste van het andere land en daarmee de goede verdragstrouw heeft geschonden. Nederland mag in die situaties het fictief loon niet toepassen.

In deze voorliggende zaak gaat het om een DGA die in Portugal woont. Het belastingverdrag met Portugal stamt uit 1999 en is in werking getreden in 2001. Uitgaande van de redenering dat dit verdrag is ingevoerd ná de invoering van de fictief loonregeling, had Portugal op de hoogte kunnen zijn van de Nederlandse regeling en zou Nederland het fictief loon dus toe mogen passen. Op die wijze is ook het Hof Den Bosch tot hetzelfde oordeel gekomen.

Echter, in zijn Conclusie stelt de Advocaat-Generaal (A-G) dat dit niet genoeg is om het fictief loon overeind te houden. De A-G vindt dat er meer nodig is en dat het andere land op één of andere wijze duidelijk op de hoogte moet zijn gesteld of zelfs zich akkoord moet hebben verklaard met het fictief loon. Alleen dan staat de goede verdragstrouw niet in de weg aan de toepassing van het fictief loon in grensoverschrijdende situaties.

Aangezien uit het belastingverdrag met Portugal nergens blijkt dat de fictief loonregeling ter sprake is gekomen en ook uit overige stukken ten aanzien van het verdrag niet blijkt dat Portugal hiermee akkoord is of hiermee zelfs ook maar bekend is, concludeert de A-G dat Nederland de fictief loonregeling in 2001 niet mag toepassen.

Als de Hoge Raad deze redenering zal volgen, dan heeft dat niet alleen gevolgen voor de situatie met Portugal. Nederland heeft namelijk in bijna geen enkel belastingverdrag expliciet onderhandeld over de fictief loonregeling. Dat zou betekenen dat voor bijna alle landen Nederland de fictief loonregeling niet meer toe kan passen. Dat zou pas weer mogelijk zijn op het moment dat Nederland met die andere landen afspraken maakt, waaruit blijkt dat toepassing van de fictief loonregeling wel mogelijk is.

Er is echter een uitzondering: het belastingverdrag met België. In dat verdrag is bij de totstandkoming namelijk wel expliciet gesproken over de fictief loonregeling. Dit blijkt namelijk uit de gezamenlijke artikelsgewijze toelichting op het verdrag waarin expliciet op de mogelijkheid is gewezen de fictief loonregeling toe te passen. De kans is daarom reëel dat als de Hoge Raad de Conclusie van de A-G gaat volgen (alleen) voor België er geen gevolgen zullen zijn.